法律期刊论文基金会税收优惠正当性之法律理论(2)

　　税收优惠作为执行经济政策或社会政策的一种工具，在追求经济政策目的或者社会政策目的的同时，却极大地损害了税收公平原则，这就要求在“所得”与“所失”这两个要素之间，力求一个平衡，以符合比例原则。

　　下文将结合非营利组织免税优惠理论，通过比例原则来衡量基金会享有税收优惠是否具有正当性依据。

　　(一)目的实现之助益性(适合性原则)

　　在适合性的要求下，目的与手段之间须有可联结的关系存在，即对基金会采取税收优惠之手段必须能达到所追求的的公益目的，所选择的手段对实现这一目的应当是有效的，如果税收优惠违反了这一要求，便丧失了其合法性。

　　要解决适合性原则的问题，必须首先回答两个问题：第一，在政府和企业之外是否存在着一个独立的基金会活动最佳领域，或者说有没有特定的产品与服务职能由基金会来提供?因为根据补助理论，只有基金会能够在政府、市场失灵时发挥其特有作用时，才有必要进一步探讨是否需要给予基金会免税待遇;第二，给予税收优惠能否促进基金会之公益活动的发展?

　　首先，关于基金会是否存在一个独立的最佳活动领域的问题，其答案是肯定的，确实存在一个相对独立的基金会活动领域。

　　与其他慈善组织相比，基金会有四大特点：第一，资金来源稳定，由于一般的非营利组织缺乏有效稳定的资金支持，需要同其他社会组织以交换资源的方式获得资金，因此常常很难摆脱其他机构或组织对其进行干预的命运。相较而言，基金会拥有自己的机构资金，可以通过支配其庞大的受托或捐赠资金去建立或发展其他各种非营利组织。第二，灵活性。传统信托基金大多遵照遗嘱建立，公益目标限制的很死，而现代基金会借用“委托——治理”理论，引进公司的法人治理机制，建立了理事会，在一定程度上实现所有权与经营权分离，因此，在外界形势有所变化的情况下，可以在笼统的宗旨框架下，重新界定其具体目标。基金会既可以几十年锲而不舍追踪一个项目，也可以随时结束一个项目，转移重点。此外，无论是国外还是国内工作，基金会都可以比政府的行为少受政治和其他人事因素的干扰，相对来说主动性较大。第三，治本而非治标。正是由于理事会的独立性，他们选择的具体目标不同于以往的慈善传统，可以在一个时期内以大量资金集中支持某个领域，而且对于暂时看不到成果和效益的研究工作不惜工本。一些有重大意义的课题或著作往往是基金会支持的结果。这是政府和一般慈善机构无法做到的。第四，前沿性。正是由于其治本的宗旨，在一些新的发明创造或研究课题实际效益不显著或成功没有把握时，一般政府和企业都不愿冒险，而基金会正是在此时进行有力的资助，很多新事物都是由基金会先发起，而后政府接过去成为一项新政策。因此，基金会的资金在总慈善款项中也许只是一部分，但其资金流向却在一定程度上决定了学科的重点和方向。[8]

　　根据以上基金会的独有特点，基金会的最佳公益活动领域是：(1)向符合基金会宗旨又缺乏足够资金开展相关活动进行捐赠;(2)需要大量资金但又暂时看不到成果效益的研究工作或课题;(2)具备前沿性和预见性而实际效益又有较大风险的发明创造和学科研究;(4)有利于根除社会弊病但需要长远才能出成果的公益活动。具体而言有：教育、医疗卫生、科研(包括自然科学和社会科学)、以授人以渔的方式根除贫困、文化艺术、可持续发展(包括人口、环保和能源等)、国际交流和援助。

　　综上所述，基金会尤其独特的社会功能，存在独立的最佳活动领域，因此有获得税收优惠的正当性基础。

　　关于税收优惠是否能够促进基金会公益活动的发展这一问题，答案显然是肯定的。根据捐赠理论，对非营利组织免税的目的就在于资助这些组织，使其有能力去吸引大众对之为实质的捐赠，以克服非营利组织普遍存在的长期资金不足问题。基金会作为非营利组织的一部分，具有非政府性和非营利性的特征。其非政府性使其不能像政府那样通过征税等手段获得持续稳定的资金，其非营利性，使其不能以营利为目的的经营活动来获得收入。因此，捐赠是基金会存续和发展的重要资金支持。税收法律法规通过对捐赠者应税所得额的扣除比率的限制可以直接影响市场主体可能向基金会投入资金的多少，从而影响到基金会的收入，进而关涉到基金会公益活动的发展。因此，政府给予的税收优惠能够促进基金会公益活动的发展。

　　综上所述，基金会能够在政府、市场失灵时补充其缺失的职能，具备独立的最佳活动领域，而税收优惠能够达到促进基金会公益发展的目的，因而给予基金会税收优惠符合适合性原则。

　　(二)目的实现之必要性(必要性原则)

　　必要性原则要求在众多可以达到所追求的目的之手段中，必须选择对纳税人权利侵害最小的一种。换句话说，已经没有其它任何能给纳税人造成更小侵害的措施来取代该项措施，因此，又叫最小损害原则或不可替代原则。

　　政府促进公益基金会发展的手段是多种多样的，现阶段存在的方式有：项目委托、合同外包、政府采购、无偿划拨土地及办公场所、直接拨款、政府动员、税收优惠等。

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