国有企业投资项目跟踪审计风险

　　文章从建设投资项目跟踪审计的角度出发，针对跟踪审计实施过程中存在的审计风险点进行分析，并提出相应的控制和防范措施，以提升审计价值，提高跟踪审计效果和质量。

　　关键词：国有企业；跟踪审计；风险防范

　　1跟踪审计风险的成因分析

　　1.1跟踪审计的工作机制不够健全，时间介入滞后

　　早期阶段国有企业内部审计职能的定位主要集中在财务收支的事后检查方面，对投资项目仅重视事后审计。例如，对重大项目投资进行竣工决算审计，由于时间介入滞后，信息掌握不全，审计依据的可靠性难以把握，对工程建设中的弄虚作假、少用多算、材料以次充好等行为未能进行有效控制。同时，过于依赖中介机构，缺乏监督制约中介机构的相关规章制度和相关的跟踪审计管理制度。随着国有企业规模的扩张，管控的业务领域复杂化、管辖的地域广泛化、管理层次多级化、技术手段复杂化，事后检查监督的方式显然不能满足目前国有企业迅速发展的管控需要，审计监督出现漏点、盲点，加大了审计风险。

　　1.2工程审计人员力量不足，素质不高

　　目前，国有企业内审多存在工程审计人员力量和经验严重不足的情况，与企业加强对投资项目监督管理的工作要求不相吻合，严重制约了跟踪审计工作的开展。加之投资项目多，业态多元化，资金体量大，工期要求紧，审计人员面对任务重，省略了必要的审计工作程序和多种审计方法交叉使用，抽查覆盖面不足，工作做得不细，现场验取证不到位。再加上审计人员专业知识储备跟不上以及经验不足，审计方法使用不当，容易造成对重要的审计事项查证不实或者揭露不透彻，如对施工单位的设计变更、隐蔽工程、主要设备和材料价格的合规性，以及其高估冒算、高套定额、多计费用、虚列工程量等行为未能查深、查透、查实，会严重影响审计的客观性、公正性，从而形成审计风险。

　　1.3跟踪审计人员角色定位不清

　　在投资项目实施过程中，项目建设单位往往将派驻跟踪审计小组作为参与项目管理的一个内审部门，通常派驻跟踪审计小组人员2～3人，主要职责是负责建设项目招标文件、合同文件、预控价、进度付款现场签证等审核，提出审计建议，并对现场隐蔽工程和关键环节进行见证，在会办工作中频繁地与建设单位交集在一起，长期以来容易造成建设单位过于依赖跟踪审计人员。除审计职责工作外，建设单位也经常将职能分内的大事小事请审计人员拿主意，有的甚至将难事推托给审计人员，或拿审计人员作挡箭牌，审计人员实际上既承担了“运动员”的角色，也承担了“裁判员”的角色，这种越位的现象，造成审计风险加大。

　　1.4社会中介机构履职能力有限

　　首先，社会中介机构履职能力和责任心有限。由于我国工程造价咨询行业的发展水平相对缓慢、落后，且经营管理观念较为传统，往往将跟踪审计重点和目标放在单一的造价控制和结算审核上，过分关注工程造价核减，忽略了项目管理过程的监督。如实践中抽查发现社会中介机构在某项目跟踪审计中对合同审核不够重视，合同条款出现重大缺陷也未能发现等情况，同时存在工程签证不准确、不合理和造假签证的情况。其次，社会中介机构投标履行承诺的能力不足。为了拿到工程跟踪审计业务，普遍在投标时都承诺配置十几个丰富经验的审计专业人员，但真正实施时到岗人员才两三个人，存在“两张皮”的现象。派驻现场跟踪审计人员往往是刚出来工作的大学生，审计经验匮乏，没有掌握审计技巧和方法，无法胜任派驻现场跟踪审计工作，需审核的建设项目相关文件经常错漏百出，审计质量根本无法保障。再次，社会中介机构审计人员知识水平参差不齐，并且流动性大。审计人员的频繁更换，严重影响审计工作的连续性，加大了跟踪审计工作的难度。最后，中介机构对审计人员的职业道德的关注不足，容易产生道德风险。如在实践中抽查一个投资项目发现社会中介机构审计人员职业道德存在缺陷，收取施工单位的现金和有价证券，在工程结算中对施工单位报送的工程结算“放其一马”，应扣减的高估冒算的部分没有扣减，造成投资项目成本的增加。

　　1.5工程监理履职不到位

　　项目监理人员履职不到位，监理效果差，没有发挥其监督职责。如在实践中抽查发现某投资项目工程签证，项目监理人员没有认真履职，只有施工单位报上的签证单都签上“属实”两字，其工程签证存在以下问题。第一，工程签证缺少依据，理由不充分和不完整。对于施工企业自身原因的引起费用的增加或不符合设计要求的返工费用，监理人员也随手一签字，造成工程签证不实的情况时有发生。第二，工程签证过多过滥。对于工程签证哪些要签证，哪些不能签证，没有认真对照合同及定额计算规则要求，造成工程签证存在随意性和重复计算费用的现象。第三，工程签证缺少原始资料。有的隐蔽工程仅有工程量纪录，没有具体的做法及单价，没有测量、影像资料、图纸、计算、定价的原始资料。第四，工程签证要素不全或各方签署意见表达不清或签字盖章缺漏的现象。第五，施工企业、监理单位自制项目章未经授权，不符合要求等。上述工程签证存在的问题，项目监理人员没有提出异议，盖章签字认可了，从而带来较大的审计风险。

　　2跟踪审计风险防范的举措与对策

　　2.1建章立制，为跟踪审计提供制度保障

　　目前，企业内审部门对投资项目开展审计的依据是《中华人民共和国审计法》和《中华人民共和国审计法实施条例》，在具体实施中存在审计监督范围、权限、手段、程序不明确等方面的问题。为此，企业内审部门要完善跟踪审计管理办法和工作机制，有针对性地对建设项目审计的组织、管理，以及审计内容、范围、程序、权限做出具体、明确的规定，尤其是对与建设项目直接相关的建设、勘察、设计、施工等单位，在配合建设项目审计中的义务、责任等方面提出了具体要求，为依法开展建设项目的审计监督提供制度保障。同时，要完善聘请社会中介机构参与工程审计的工作机制和风险问责机制。针对社会中介机构故意或者过失不履行或者不正确履行职责，造成建设项目投资费用增加，或者与施工单位串通勾结，损害建设单位的合法权益并造成损失和不良影响的行为，要进行责任追究、法律追责。明确初审情况交流和初审报告复核等重点环节，制定“重大问题集体讨论制”“疑难问题会办会签制”和“审定结果会审通报制”等，还要求现场审计组对初审情况和最终审定情况的差异逐项分析原因，通报情况，约束审计人员的个人裁量空间。

　　2.2突出重点，把好关键环节的审计风险关

　　（1）把好建设前期阶段的审计风险关。第一，及时检查项目建设程序的审批情况，及时提示建设单位办理相关证照手续。第二，要把好概（预）算、预控价审计关。要对项目概算的执行情况和调整概算的合理、合规、真实性进行审计监督，以防止投资项目超规模、超投资、超标准问题的发生。（2）把好招投标阶段的审计风险关。跟踪审计人员要重点关注招标文件编制质量，招标文件和评标办法设计是否科学、规范、合理，是否符合现行的法律法规要求，招标程序是否合规，招标代理机构是否符合资质要求，尤其要重点审查建设项目的工程量清单和预控价，单项工程的描述是否正确，工程量是否出现少算、漏算的现象，定额的使用、综合单价和取费是否准确。对于投标文件，要重点审查清单报价是否存在超高价或超低价的现象，分析其是否具有合理性，施工方是否能运用了不平衡报价。不平衡报价会导致“低价中标，高价结算”，除了造成建设投资成本的增加，也导致审计风险的加大。（3）把好工程合同阶段的审计风险关。从近期发生的合同纠纷来看，除了与建设单位合同管理粗放有关，也与跟踪审计人员对合同条款制定和合同履行情况审核不到位有关。目前，签订项目施工合同普遍采用建设部与国家工商行政管理局共同制定的《建设工程施工合同》（示范文本）的格式合同。由于建设项目工程施工各专业合同文件较多，一旦沟通不通畅，容易造成合同文件间出现矛盾，使用不当，也会造成纠纷，有时带来建设造价的增加。例如，有些合同文件没有约定清楚变更部分或清单外的计价条款或让利，工程结算时就会出现扯皮，因此，驻场跟踪审计人员要重视对合同文件的审核，要前后对照、逐条逐字详细分析检查，对涉及工程造价尤其是影响企业切身利益的条款逐字逐句地理解，并检查是否存在重大合同条款缺陷，是否明确市场议价材料价格定价方式，变更部分费用计取的方法、审计结论的使用，等等。特别注意运用补充合同协议的形式来弥补合同中自身缺陷，化解原合同文件缺陷的风险，这样除有效防止因合同内容或表述有误或遗漏造成建设资金的损失浪费外，也大大减少了跟踪审计风险。（4）把好隐蔽工程和变更签证的审计风险关。跟踪审计人员要随时了解和掌握隐蔽工程施工情况，参加隐蔽工程验收，做好影像记录等现场取证。督促建设单位完善变更签证的申报程序，提出变更的原因和依据，现场监督工程签证，避免施工现场管理人员、监理人员因对预算不熟悉出现重复签证的现象，防止素质差的施工现场管理人员、监理人员与施工方勾结在一起制造一些不符合事实的签证。同时，跟踪审计人员在掌握事实情况的基础上，分析原因、分清责任，对不合理的变更、有问题的单位及监理不作为要提出审计处理意见和建议，杜绝工程签证的随意性，规范工程签证行为，保证工程签证的完整性、合法性和真实性，以降低审计风险。（5）把好材料采购的审计风险关。目前，市场上的建筑工程材料品种繁多、优劣混杂，主材价格往往因为产地、质地、规格、样式、花色及购买时间等不同存在较大的差异，而施工方又往往在清单外或变更议价材料单价上大做文章，报价“含水分”很重，忽略对这部分议价材料单价的把关，容易埋下审计风险。驻场跟踪审计人员要对大宗设备、材料的询价、定价及进场质量及时进行跟踪了解、抽样检查，对比投标清单报价，利用日常进入施工现场的机会注意记录并收集项目实际所用的材料品牌、规格、样式、花色，归类整理成资料，并及时到市场询问该品牌的材料单价，尤其是对于清单外和签证议价部分，要建立好设备、材料价格认定台账，必要时要求施工单位认可签字。这样做不仅可将材料单价的“水分”挤掉，还避免了审计风险。（6）把好工程造价审核的审计风险关。首先，在项目实施过程中，跟踪审计人员在进度付款阶段要严格审核施工单位报送工程量，与报送的进度款是否吻合，重点审查施工方提交的工程形象进度报表中所涉及的工程量是否在合同清单约定范围内，工程量是否按照施工图和清单定额规定计算，计量单位是否与清单定额相一致，工程量计算是否准确，综合单价及材料的价格是否与原投标报价相符，工程量和单价变更的程序是否合法合规，必要时注意到现场进行核对计量，收集现场资料，对照施工图纸，实地测量有关工程量，实地计量有关器材物质数量（如配电箱数量、灯具数量、水暖器材、家具的数量等），确定核实进度完工工程量，抑制多报进度款的行为，为工程竣工结算夯实基础。其次，在工程竣工后，先核实送审资料和竣工图纸的真实性，对有疑问的数据，要深入实地进行验证、测量，审查签证单上的内容与设计图纸、定额中所包含的内容是否重复，对于重复的项目及内容必须予以剔除。同时要求施工单位及时报关工程变更材料和工程结算，避免工程完工后人员陆续撤退，对施工情况和资料收集不全，影响后续工程结算的进度和落实，避免工程结算拖延，造成项目竣工结算无法定案的风险。最后，在项目工程结算审核阶段，要严格执行工程结算多级审核制度，如果仅仅是单级审核，容易出现施工方多计多算而增加审计风险。

　　2.3强化管控，降低中介机构履职能力的审计风险

　　（1）加强对委托中介机构的指导，提升其履职能力。定期开召审计组沟通会，将审计过程中发现的问题及时组织研讨，共同分析问题根源及对策，提升审计人员的职业能力，防范审计人员层面的风险。（2）规范跟踪审计中介机构的跟踪审计行为。第一，给社会中介机构发出书面通知，要求中介机构严格按照投标文件、合同文件的要求派出合格的审计人员，相关人员的出勤考核需经过建设单位的认可。第二，要求社会中介机构按照招标文件和合同的要求，逐项、全面地要求中介机构进行审计。第三，编制跟踪审计报告模板和财务及竣工决算审计报告模板及统计报表模板，规范审计报告的书写格式和报表的格式。第四，加强审计工作的整改。督促社会中介机构定期抽查发现的问题，限期进行整改及纠正，从而降低审计风险。（3）规范考核管理，确保跟踪审计质量无隐患。第一，严把社会中介机构参审关，严格对中介审计质量的考核。在新开展的项目跟踪项目中推行中介机构不全面履行合同的罚则条款，细化了质量考核条款，明确了受托方因服务不到位失误造成经济损失的赔偿责任，促进中介机构全面履行审计职责。第二，审计中加强进度、质量的跟踪检查。针对各具体跟踪审计项目所处建设阶段，指导各审计小组有针对性地开展审计工作。第三，加强对审计结果的复核，重大项目在跟踪审计。定期组织对各审计小组审计工作的抽查，特别是对项目结算审计及财务竣工决算审计的抽查，如重点对项目中期计量支付的审核及工程结算审核进行抽查，对中介机构的规范管理起到了促进作用。（4）注重审计监督管理，加强审计廉政建设。在跟踪审计实施过程中，对审计人员的责任心和执业廉洁教育保持高度关注，与审计人员签订《执业廉洁责任书》，增强审计人员廉洁自律意识，降低审计风险。

　　3结束语

　　总之，开展建设项目跟踪审计确实取得可喜的成效，但是也面临跟踪审计过程中出现的各种困难和风险点，要求企业的审计机构从思想上、观念上高度重视审计风险，根据建设项目的特点制订详细的审计工作方案，规范审计程序，分析与评价审计工作容易出现的管理漏洞和风险点，采取应对措施进行防范与化解，在增强审计力量的同时，要加强对审计人员的培训和指导，提高其履职能力，以保证审计质量为前提，有效促进跟踪审计工作健康、有序、持续开展，保障国有资产价值最大化。

　　参考文献：

　　[1]张香玲.政府投资项目跟踪审计存在的问题及对策建议[J].会计师,2020(11):53-54.

　　[2]王伟.公共投资项目的跟踪审计研究[J].中国管理信息化,2020,23(16):54-55.

　　作者：马永珍

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